En application de l’article 150-0 B ter du CGI, lorsqu’un contribuable apporte les titres qu’il détient dans une société à une autre société à l’IS qu’il contrôle, la plus-value d’apport peut être mise en report d’imposition.
Ce report tombe, notamment, lorsque la société bénéficiaire de l’apport cède les titres qui lui ont été apportés dans les 3 ans qui suivent la date de l’apport. Par exception, ce report peut être maintenu si la société bénéficiaire remploie 60 % du prix de cession des titres dans les 24 mois de cette cession.
Néanmoins, les conditions de ce remploi sont limitativement énumérées. Il peut notamment s’agir de « l’acquisition d’une fraction du capital d’une ou de plusieurs sociétés » exerçant une activité opérationnelle à condition que le réinvestissement ait “pour effet de conférer le contrôle” de ces sociétés.
Qu’en est-il si, au moment de l’apport initial à la holding, la société dans laquelle il sera réinvesti était contrôlée par la société apportée ; ce réinvestissement a-t-il pour effet de conférer le contrôle à la holding dès lors qu’il y a eu annulation et rachat des titres avant réalisation du réinvestissement ?
Le Conseil d’Etat répond positivement et considère que le contrôle devait s’analyser après l’opération de remploi, peu important que la société bénéficiaire de l’apport détenait déjà des parts, via la société apportée, dans la société dans laquelle elle a remployé le prix de cession, tant que ce contrôle indirect avait cessé temporairement avant le remploi effectif.
En l’espèce :
Lors du remploi, B s’est acquittée de la plus-value d’apport mise en report puis, ultérieurement, a sollicité le maintien du report et le dégrèvement de l’imposition de cette plus-value par réclamation contentieuse, considérant que la condition de remploi était satisfaite.
L’administration fiscale a rejeté sa demande en considérant qu’à l’issue de l’opération n° 2, la société B contrôlait déjà la société C et que ce n’était pas l’opération de remploi (n°4) qui lui en avait conféré le contrôle, condition pourtant exigée par le 2° du I de l’article 150-0 B ter.
Tout au contraire, le Conseil d’Etat, ayant une approche pragmatique de la date d’appréciation de la notion de contrôle, considère que :
« la circonstance, à la supposer établie, que la société [B] contrôlait la société [C] à l’issue de l’opération d’apport du fait de la détention par la société [A] de la quasi-totalité des parts de cette société ne permettait pas, par elle-même, de regarder comme non satisfaite la condition de réinvestissement avec prise de contrôle à laquelle l’article 150-0 B ter du code général des impôts subordonne le maintien du report d’imposition en cas de cession des titres apportés, dès lors que la société [B] avait, à la date du réinvestissement, perdu ce contrôle du fait du rachat et de l’annulation des titres de la société [A] au travers desquels elle l’exerçait. »
Il est à noter que, dans cette espèce, il est probable que les contribuables aient choisi d’acquitter la plus-value d’apport lors de la cession puis aient formulé une réclamation contentieuse par prudence, afin d’éviter le reproche de l’abus de droit. Le rapporteur, dans ses conclusions, précise d’ailleurs que :
« La voie de l’abus de droit reste bien sûr ouverte pour sanctionner des opérations pouvant être regardées comme des montages artificiels dépourvus de toute justification économique et élaborés dans un but exclusivement fiscal.»
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