L’article 15-II du CGI dispose que « les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l’impôt sur le revenu ». Corrélativement, les charges afférentes à ces logements ne sont pas susceptibles de déduction des revenus.

Se réserve la jouissance d’un logement, le propriétaire qui l’occupe personnellement ou qui le laisse gratuitement à la disposition d’un tiers sans y être tenu par un contrat de location.

A l’inverse, les logements productifs de revenus fonciers permettent la déduction des charges engagées en vue de la production de ce revenu.

La procédure de l’abus de droit de l’article L64 du LPF permet d’écarter les actes constitutifs d’un tel abus soit par fictivité, soit pour fraude à la loi (i.e. recherche du bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs de leurs auteurs dans un but exclusivement fiscal).

Dans l’affaire 2021-14 traitée par le Comité de l’abus de droit fiscal (Affaire n° 2021-14 concernant Mme Y), il s’agissait d’une SCI créée par deux personnes physiques détenant la totalité du capital.

En 2013, la société a acquis une maison d’habitation financée par un emprunt. Ce même jour, la société a conclu avec ses deux associés un bail d’habitation.

En raison du niveau des intérêts d’emprunt et des frais de travaux de rénovation engagés par la société, dépassant le montant des loyers perçus par cette dernière, elle a été constamment déficitaire.

L’administration fiscale a considéré que le bail signé entre la société et ses associés avait exclusivement pour but de faire échec aux dispositions de l’article 15-II du CGI. Le comité de répressions des abus de droit rappelle que l’objectif poursuivi par le législateur était « de simplifier le régime fiscal des propriétaires occupants compte tenu des difficultés qui s’attachent à l’évaluation des loyers implicites qu’ils se versent à eux-mêmes et, d’autre part, de faire obstacle à la déduction du revenu imposable de déficits fonciers susceptibles, dans cette hypothèse, de résulter de la surévaluation des charges et de la sous-évaluation des revenus ».

Le comité estime que le fait que les associés aient signé le même jour que celui de l’acquisition un bail à usage d’habitation et que le montant des loyers ait été fixé de sorte à rendre structurellement déficitaire la SCI démontre que les locataires ont fait application de l’article 15-II du CGI à l’encontre des objectifs poursuivis par le législateur et que c’est valablement que l’administration fiscale a mis en œuvre à leur égard la procédure de l’abus de droit fiscal pour écarter la prise en compte des déficits fonciers dans le calcul du revenu imposable des époux et appliquer une majoration de 80% pour la principale bénéficiaire de cet abus de droit.

Avis du Comité de l’abus de droit fiscal – Affaire n° 2021-14 concernant Mme Y